Основы международного корпоративного налогообложения - страница 14
К особенностям систем корпоративного налогообложения можно также отнести возможность формирования групп, т. е. возникновения консолидированного налогоплательщика вместо компаний. Условие формирования такой группы – полный либо квалифицированный контроль в рамках группы компаний. Последствием формирования группы может стать «игнорирование» сделок внутри такой группы для целей корпоративного налога, взаимный перенос и зачет прибылей и убытков между компаниями, подача единой налоговой декларации, а также сложные правила выхода из группы консолидированного налогоплательщика. Подробнее о налоговых правилах формирования консолидированных групп налогоплательщиков см. далее в настоящей главе.
Соотношение между налогообложением компаний и дивидендным доходом акционеров порождает дискуссионные вопросы, особенно в трансграничных ситуациях. В основном налогообложение различается в случае прямых и портфельных инвестиций. Прямые инвестиции означают значительную (часто контрольную) долю инвестора в капитале компании, достаточную для управленческого влияния. Портфельная инвестиция, как правило, незначительная и не направлена на участие в управлении компанией. Различия в регулировании между данными типами инвестиций проходят не только в налогообложении, но и в иных отраслях законодательства и коммерческой практике государств, например в области регулирования слияний и поглощений, инвестиционной деятельности, банковской и финансовой отрасли, а также в бухгалтерском учете. Определения прямой или портфельной инвестиции обычно даются с помощью указания процентной доли участия в капитале или в контроле определенного количества голосов при принятии решений, где доля более 10 или 25 % (в зависимости от страны) определяется как прямая инвестиция. Модельная Конвенция ОЭСР использует критерий 25 %-го владения в капитале, однако во многих двусторонних налоговых соглашениях используется критерий 10 %-го владения (это характерно для налоговых соглашений Великобритании, Австралии и США).
Самая простая и наиболее распространенная система корпоративного налогообложения компаний и их акционеров – двухуровневая, когда компания облагается налогом согласно своей прибыли, а распределяемые дивиденды облагаются налогом в составе прибыли или дохода акционера без учета налогов, уплаченных компанией. В последнем случае доходы корпорации подлежат налогообложению на уровне ее владельцев (участников, акционеров). Современные системы зачастую комбинируют оба подхода, применяемые в разных ситуациях. В так называемых классических системах налогообложения корпораций происходит экономическое двойное налогообложение: прибыль корпорации облагается дважды – сначала на уровне самой корпорации, а затем на уровне ее акционеров (физических и юридических лиц), но уже в форме налогов на дивиденды при их распределении. Эффект внутреннего двойного налогообложения может нивелироваться в национальных налоговых системах при применении механизмов налоговых зачетов и освобождений, которые одновременно играют важную роль в международном налогообложении. Многие страны отошли от раздельной системы из-за ее очевидного недостатка (двойного налогообложения корпоративной прибыли), внедрив так называемую интегрированную систему (integration system). В таких системах присутствует тот или иной механизм устранения внутреннего двойного налогообложения. Признаки таких механизмов могут проявляться в виде правил и норм национального законодательства, например:
Освобождение от налога дивидендов (либо применение к ним нулевых ставок налогообложения), известное как освобождение доходов от участия (participation exemption). Корпорация платит налог на прибыль со всех доходов, кроме дивидендов. Эта норма – основополагающая при налоговом планировании в холдинговых структурах.
Несколько другая техническая форма – налоговый вычет дивидендов (dividend-received deduction), имеющий сходный экономический эффект: при расчете налоговой базы из нее вычитаются ранее полученные дивиденды.
В импутационных системах (imputation systems) дивиденды технически не освобождаются от налога, однако при их получении акционерами ранее уплаченный корпоративный налог при исчислении налога (на корпорации или персонального подоходного налога) подлежит зачету или вычету с учетом ограничений и поправок